TFRS 1 : Türkiye Finansal Raporlama Standartlarının İlk Uygulaması

 

1.  Bu TFRS’nin amacı, bir işletmenin Türkiye Finansal Raporlama Standartlarına (TFRS’ye) göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarının ve söz konusu finansal tabloların kapsadığı ara dönem finansal raporlarının:

 

(a) Kullanıcılar için şeffaf ve sunulan tüm dönemler açısından karşılaştırılabilir;

(b) Türkiye Finansal Raporlama Standartlarına (TFRS’lere) göre gerçekleştirilecek muhasebe uygulamaları açısından uygun bir alt yapı/esas sağlayan;

(c) Kullanıcılara olan faydasını aşmayan bir maliyetle elde edilebilecek;

 

yüksek kalitede bilgiler içermesini sağlamaktır.

 

2. Bu TFRS, aşağıdakilere uygulanır:

 

(a) TFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolara; ve

(b) TFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tabloların kapsadığı dönemlere ilişkin olarak “TMS 34 Ara Dönem Finansal Raporlama” Standardı çerçevesinde ara dönem finansal raporların sunulması durumunda, söz konusu raporların her birine.

 

3. Bir işletmenin TFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tabloları; ilgili finansal tabloların TFRS’lerle uyumlu olduğunun üzerlerinde açık ve koşulsuz olarak belirtildiği, işletmenin TFRS’leri ilk kez uyguladığı yıllık finansal tabloları ifade eder. TFRS’lere göre, örneğin, bir işletmenin aşağıdaki koşulları sağlayan finansal tabloları TFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolar olarak kabul edilir:

 

(a) İşletme bir önceki dönem finansal tablolarını aşağıdaki şekilde sunmuştur:

(i)  Hiçbir açıdan TFRS’lerle uyumlu olmayan düzenlemelere (muhasebe uygulaması açısından) göre hazırlanmış;

(ii) TFRS’lerle her açıdan uyum içinde olan fakat TFRS’lerle açık ve koşulsuz uyum içinde olduğuna dair bir açıklama içermeyen;

(iii) Tümü ile değil ancak bazı TFRS‘lerle açık bir uyum içinde olduğuna dair üzerinde bir açıklamaya yer verilen;

(iv) İlgili düzenlemelerde özel bir belirleme yapılmamış birtakım kalemlerin muhasebeleştirilmesi açısından ilgili TFRS’lerin uygulanıp, diğerleri için ise TFRS ile uyumsuz ilkelerin uygulandığı;

(v) TFRS dışındaki düzenlemeler çerçevesinde hazırlanmış, ancak bazı tutarların TFRS’lere göre belirlenmiş tutarlarla mutabakatına yer verilen;

(b) Sadece işletme içi kullanım açısından TFRS’lerle uyumlu olarak düzenlenen, buna karşın işletme sahipleri ile işletme dışı diğer kullanıcıların kullanımına sunulmamış finansal tablolar;

(c) “TMS 1 Finansal Tabloların Sunuluşu” Standardı uyarınca hazırlanmış tam bir finansal tablolar seti bulunmaksızın, sadece konsolidasyon amaçları açısından ilgili TFRS’lere uygun olarak hazırlanmış bir raporlama paketinde sunulan; veya

(d) Geçmiş dönemlerde finansal tabloların sunulmamış olması.

 

4.  Bu Standart, bir işletmenin TFRS’leri ilk kez uygulaması durumunda uygulanır. Bu Standart, örneğin aşağıdaki durumlarda uygulanmaz;

 

(a) TFRS’lerle açık ve koşulsuz uyum içinde olduğuna dair üzerlerinde bir açıklamaya yer verilmiş bir finansal tablolar setini daha önceden sunmuş ve diğer düzenlemelere göre finansal tabloları sunmayı sona erdirmiş ise;

(b) Geçmiş dönem finansal tablolarını diğer düzenlemelere göre hazırlamış ancak bu tablolarda açık ve koşulsuz olarak TFRS’lere uyulduğuna dair bir açıklama yer almış ise; veya

(c) Denetçiler bir önceki döneme ilişkin denetim raporunda şartlı görüş bildirmiş olmalarına rağmen, ilgili döneme ilişkin finansal tabloların açık ve koşulsuz bir şekilde TFRS’ye uyulduğuna dair bir açıklama içeren bir biçimde sunuldukları.

 

5.  Bu TFRS, halihazırda TFRS’leri uygulamakta olan bir işletme tarafından muhasebe politikalarında yapılan değişiklikler için uygulanmaz. Bu değişiklikler aşağıdakilerin kapsamındadır:

 

(a) “TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar” Standardında muhasebe politikalarında yapılan değişikliklere ilişkin olarak yer alan hükümler; ve

(b)  Diğer TFRS’lerdeki geçiş hükümleri.

 

6. Bir İşletme, TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle TFRS açılış bilançosu düzenler. Bu, işletmenin TFRS çerçevesinde yapılan muhasebeleştirme işleminin başlangıç noktasıdır. Bir işletme, TFRS Standartlarına göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında TFRS açılış bilançosuna yer vermek zorunda değildir.

 

 

7. Bir işletme, TFRS açılış bilançosunda ve TFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında sunduğu tüm dönemlerde aynı muhasebe politikalarını kullanır. 13-34 üncü Paragraflarda belirtilen durumlar haricinde, bu muhasebe politikaları, TFRS Standartlarına göre ilk kez düzenlenen finansal tabloların raporlama tarihleri itibariyle yürürlükte olan tüm TFRS’lerle uyumlu olmak zorundadır.

 

8. Bir işletme, TFRS’lerin daha önceki tarihlerde yürürlükte olan farklı düzenlemelerini uygulamaz. Bir işletme, ilgili Standardın erken uygulamaya izin vermesi durumunda, henüz uygulanması zorunlu olmayan bir TFRS’yi uygulayabilir.

 

 

9. Diğer Standartlarda yer alan geçiş hükümleri, halihazırda TFRS’leri uygulayan bir işletmenin muhasebe politikasındaki değişikliklere uygulanır; söz konusu hükümler 25D, 34A ve 34B Paragrafları hariç, TFRS’yi ilk kez uygulayan işletmelerin TFRS’ye geçişinde uygulanmaz.

 

10. Bir işletme, 13-34 üncü Paragraflarda açıklananlar hariç, açılış TFRS bilançosunda aşağıdaki hususları uygular:

 

(a) TFRS’ler tarafından finansal tablolara yansıtılması zorunlu kılınan tüm varlık ve borçlarını ilgili tabloya yansıtır;

(b) TFRS’lerin finansal tablolara yansıtılmasına izin vermediği varlık ve borç kalemlerini finansal tablolara yansıtmaz;

(c) TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre muhasebeleştirilmiş; ancak TFRS’lere göre farklı bir sınıfta muhasebeleştirilmeleri gereken varlık, borç veya özkaynak kalemlerini yeniden sınıflandırır;

(d) Bilançoya yansıtılmış her türlü varlık ve borcun ölçümünde TFRS’leri uygular.

 

11. Bir işletmenin açılış TFRS bilançosunda kullandığı muhasebe politikaları, TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre sunulmuş aynı tarihli bilançosundaki muhasebe politikalarından farklı olabilir. TFRS’ye geçiş tarihinden önceki olay ve işlemler, düzeltme kayıtlarının yapılmasını gerektirir. Bu durumda, TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle, bu düzeltmeler doğrudan dağıtılmamış kârlar (veya, uygun olması durumunda farklı bir özkaynak kaleminde) içerisinde muhasebeleştirilir

 

12. Bu TFRS, bir işletmenin TFRS açılış bilançosunun bütün TFRS’lerle uyumlu olması ilkesine iki ayrı kategoride istisna getirmiştir:

 

(a) 13-25F Paragrafları, diğer TFRS’lerin bazı hükümlerinden muafiyet sağlar.

(b) 26-34B Paragrafları, diğer TFRS’lerin bazı kısımlarının geriye dönük uygulanmalarını yasaklar.

 

13. Bir işletme, aşağıdaki muafiyetlerden bir veya daha fazlasını kullanmayı seçebilir:

 

(a) İşletme birleşmeleri (Paragraf 15);

(b) Tahmini maliyet olarak gerçeğe uygun değer veya yeniden değerleme  (Paragraf 16-19);

(c) Çalışanlara sağlanan faydalar (Paragraf 20);

(d) Birikimli çevrim farkları (Paragraf 21 ve 22);

(e) Bileşik finansal araçlar (Paragraf 23);

(f)  Bağlı ortaklık, iştirak ve iş ortaklıklarına ait varlık ve borçlar (Paragraf 24 ve25);

(g) Önceden muhasebeleştirilmiş finansal araçların tanımlanması  (Paragraf 25A);

(h) Hisse bazlı ödeme işlemleri (Paragraf 25B ve 25C);

(i)  Sigorta sözleşmeleri (Paragraf 25D);

(j)  Maddi duran varlıklar içerisinde yer alan hizmetten çekmeye ilişkin borçlar (Paragraf 25E);

(k) Kiralama işlemleri (Paragraf 25F); ve

(l)  Finansal varlık veya borçların ilk muhasebeleştirilmeleri sırasında gerçeğe uygun değerlerinin ölçümü (Paragraf 25G).

 

Bir işletme, aralarında benzerlik kurmak suretiyle diğer kalemler açısından bu istisnaları uygulamaz.

 

14. Gerçeğe uygun değer ile ilgili bazı istisnalar aşağıda yer almaktadır. “TFRS 3 İşletme Birleşmeleri” Standardı; işletme birleşmesinde elde edilen tanımlanabilir varlık ve borçların gerçeğe uygun değerlerinin nasıl belirleneceğini düzenler. Bir işletme, ilgili varlık ve borcun gerçeğe uygun değerinin belirlenmesine ilişkin olarak başka bir TFRS’de daha detaylı bir açıklamada bulunulmuş olmadıkça, bu TFRS çerçevesinde gerçeğe uygun değerin tespitinde söz konusu açıklamaları uygular. Anılan gerçeğe uygun değerler, belirlendikleri tarih itibariyle mevcut olan koşulları yansıtır.

 

15. İşletme, TFRS’ye geçiş tarihinden önce finansal tablolarına yansıtmış olduğu bir işletme birleşmesine ilişkin olarak Ek B’de yer alan hükümleri uygular.

 

 

16. Bir işletme, TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle bir maddi duran varlık kalemini gerçeğe uygun değerden ölçmeyi ve söz konusu gerçeğe uygun değeri o tarih itibariyle ilgili varlığın tahmini maliyeti olarak kullanmayı seçebilir.

 

17. TFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletme, maddi duran varlık kalemlerinden birinin TFRS’ye geçmeden önceki veya geçme tarihindeki muhasebe ilkeleri çerçevesinde hesaplanan yeniden değerlenmiş tutarını, söz konusu tutar anılan yeniden değerleme tarihinde aşağıda yer alanlarla açık bir şekilde karşılaştırılabilir ise tahmini maliyet olarak kullanmayı seçebilir:

 

(a) Gerçeğe uygun değeri; veya

(b) TFRS’ye göre, genel veya özel fiyat endekslerindeki değişiklikler gibi değişiklikleri yansıtan düzeltilmiş ya da amortismana tabi tutulmuş maliyeti.

 

18. Paragraf 16 ve 17’deki seçim olanakları aşağıdakiler için de geçerlidir:

 

(a) İşletmenin “TMS 40 Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller” Standardında yer alan maliyet yöntemini seçmesi durumunda, yatırım amaçlı gayrimenkuller; ve

(b) Aşağıdakileri karşılayan maddi olmayan duran varlıklar:

(i)  “TMS 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar” Standardında yer alan muhasebeleştirme kriterini (orijinal maliyetinin güvenilir bir şekilde ölçülmesi de dahil); ve

(ii) TMS 38’de     yer alan yeniden değerleme kriteri (aktif bir piyasanın var olması durumunda).

 

Bir İşletme diğer varlık ve borçları için bu seçimleri kullanmaz.

 

19. TFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletme, bazı veya bütün varlık ve borçlarını, özelleştirme veya hisse senetlerinin halka ilk arzı gibi özel bir sebeple daha önceki belirli bir tarihte gerçeğe uygun değerinden ölçmek suretiyle, bunlar için TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkeleri çerçevesinde tahmini bir maliyet belirlemiş olabilir. Söz konusu işletme, bu tür olay kaynaklı gerçeğe uygun değerleri, bunların ölçüldükleri tarihte TFRS’ler çerçevesinde gerçekleştirilmiş tahmini maliyet ölçümleri olarak kullanabilir.

 

 

20. “TMS 19 Çalışanlara Sağlanan Faydalar” Standardına göre bir işletme, bazı aktüeryal kazanç ve zararların muhasebeleştirilmemesi sonucunu doğuran “koridor” yaklaşımını uygulamayı seçebilir. Bu yaklaşımın geriye dönük olarak uygulanması, işletmenin birikmiş aktüeryal kazanç ve zararlarının, planın başlangıcından TFRS’ye geçişe tarihine kadar olan dönem için muhasebeleştirilmiş ve muhasebeleştirilmemiş kısmının ayrıştırılmasını gerektirir. Fakat TFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletme, daha sonraki aktüeryal kazanç ve zararları için “koridor” yaklaşımını kullanacak dahi olsa, TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle birikmiş tüm aktüeryal kazanç ve zararlarını muhasebeleştirmeyi seçebilir. TFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletmenin bu yöntemi seçmesi durumunda, bunu tüm planlarına uygular.

 

20A. Bir işletme, (TMS 19) Paragraf 120A(p)’de belirtilen tutarları, söz konusu tutarlar her bir muhasebe dönemi açısından geçiş tarihinden itibaren belirlendikçe ileriye dönük olarak kamuoyuna açıklayabilir.

 

21. “TMS 21 Kur Değişiminin Etkileri” Standardı, bir işletmenin aşağıdakileri uygulamasını gerektirir:

 

(a) Bazı çevrim farklarını ayrı bir özkaynak kalemi olarak sınıflandırmasını; ve

(b) Yurtdışındaki bir işletmenin elden çıkarılmasında, söz konusu işletmenin birikimli çevrim farklarını (uygulanabilir olması durumunda, finansal riskten korunma işlemlerine ilişkin kazanç ve zararları da içerecek şekilde) elden çıkarma kazanç veya zararının bir parçası olarak gelir tablosuna aktarmasını.

 

22. Fakat TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletmenin, TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle mevcut olan birikimli çevrim farklarına bu hükümleri uygulaması gerekmez. TRFS’yi ilk kez uygulayan bir işletmenin söz konusu muafiyet hükmünden faydalanması durumunda;

 

(a) Tüm yurtdışı işletmelere ilişkin birikmiş çevrim farklarının TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle sıfır oldukları kabul edilir; ve

(b) Herhangi bir yurtdışı işletmenin bundan sonra gerçekleştirilen elden çıkarılma işlemlerinde,  TFRS’ye geçiş tarihinden önce ortaya çıkan çevrim farkları dikkate alınmaz; ancak daha sonraki çevrim farkları dahil edilir.

 

 

23. “TMS 32 Finansal Araçlar: Açıklamalar ve Sunum” Standardına göre; bileşik finansal araçların, başlangıçta borç ve özkaynak kalemi şeklinde ayrıştırılmaları gerekir. Borç kaleminin artık mevcut olmaması durumunda, TMS 32’nin geçmişe yönelik uygulanması özkaynağın iki ayrı kısmının birbirlerinden ayrılmasını gerektirir. İlk kısım, dağıtılmamış kârlar içerisinde yer alır ve borç kalemi üzerinden oluşmuş birikmiş faiz tutarlarını içerir. Diğer kısım ise, orijinal özkaynak kalemini gösterir. Fakat bu Standarda göre, TFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletmenin, TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle ilgili borç kaleminin artık mevcut olmaması durumunda, özkaynağın iki kısmı arasında ayrım yapması gerekmez.

 

 

24. Bir bağlı ortaklığın, ana ortaklığın uyguladığından daha sonraki bir tarihte TFRS’leri ilk kez uygulaması durumunda; söz konusu bağlı ortaklık, varlık ve borçlarını kendi finansal tablolarında aşağıdaki şekillerde ölçer:

 

(a) Konsolidasyon işlemleri ve ana işletmenin bağlı ortaklığı devraldığı işletme birleşmesinin etkileri açısından hiçbir düzeltmenin yapılmamış olması durumunda, ana ortaklığın TFRS’lere geçiş tarihi çerçevesinde, ilgili kalemlerin konsolide finansal tablolarında gösterileceği gerçeğe uygun değerleri üzerinden; veya

(b) Bağlı ortaklığın TFRS’ye geçiş tarihine bağlı olarak bu Standardın geri kalan kısmında belirtilen defter değerlerinden. Söz konusu defter değerleri aşağıdaki durumlarda, (a)’da açıklanmış olanlardan farklılık arz edebilir:

(i) Bu TFRS’deki muafiyetlerin, ölçümlerin TFRS’ye geçiş tarihine bağlı olmasına sebep olmaları durumunda.

(ii)  Bağlı ortaklığın finansal tablolarında kullanılan muhasebe politikalarının konsolide finansal tablolarda kullanılanlardan farklı olması durumunda. Örneğin bağlı ortaklık “TMS 16 Maddi Duran Varlıklar” Standardına göre maliyet yöntemini muhasebe politikası olarak kullanırken, grubun yeniden değerleme yöntemini kullanması.

 

Benzer bir seçim, bir iştirak ve iş ortaklığının üzerinde önemli etkisi veya müşterek kontrolü bulunan bir işletmeden daha sonraki bir dönemde TFRS’leri ilk kez uygulamaya başlaması durumunda da geçerlidir.

 

25. Bir işletmenin bağlı ortaklığından (ya da iştirak veya iş ortaklığından) sonraki bir tarihte TFRS’leri ilk kez uygulaması durumunda, işletme konsolide finansal tablolarında bağlı ortaklığın (ya da iştirak veya iş ortaklığından)  varlık ve borçlarını, konsolidasyon, özkaynak muhasebesi ve ana işletmenin bağlı ortaklığı devraldığı işletme birleşmesinin etkilerine göre düzeltmesinin ardından, bağlı ortaklığın (ya da iştirak veya iş ortaklığından) finansal tablolarında yer alan defter değerleriyle ölçer. Buna benzer olarak ana işletmenin TFRS’leri ilk olarak, konsolide finansal tablolarından ziyade bireysel finansal tablolarında uygulaması durumunda; varlık ve borçlarını konsolidasyon düzeltmeleri hariç olmak üzere, her iki finansal tablosunda da aynı değerlerden ölçer.

                                                                 

25A.  “TMS 39 Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme” Standardı bir finansal aracın ilk kez muhasebeleştirilmesi sırasında; kâr veya zarar üzerinden gerçeğe uygun değerinden finansal bir varlık veya borç olarak ya da satışa hazır olarak tanımlanmasına izin verir. Bu hükme rağmen işletme, bu tanımlamayı TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle de yapabilir. Aşağıda yer alan durumlar bu hükmün istisnalarıdır:

 

(a) Bir işletmenin TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle satışa hazır olarak tanımlamasına izin verilir.

(b) TFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarını 1 Eylül 2006 ya da daha sonrasında başlayan bir yıllık dönemi için sunan bir işletme – böyle bir işletmenin TFRS’ye geçiş tarihinde herhangi bir finansal varlık ya da borcunu 9(b)(i), 9(b)(ii) Paragrafları ya da ilgili tarihteki TMS 39’un 11A Paragrafındaki hükümleri karşılaması koşuluyla kâr veya zarar üzerinden gerçeğe uygun değerdeymiş gibi tanımlamasına izin verilir.

(c) TFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarını 1 Eylül 2006 ya da daha sonrasında veya 1 Eylül 2006 öncesinde başlayan bir yıllık dönemi için sunan bir işletme – böyle bir işletmenin TFRS’ye geçiş tarihinde herhangi bir finansal varlık ya da borcunu 9(b)(i), 9(b)(ii) Paragrafları ya da ilgili tarihteki TMS 39’un 11A Paragrafındaki hükümleri karşılaması koşuluyla kâr veya zarar üzerinden gerçeğe uygun değerdeymiş gibi tanımlamasına izin verilir. TFRS’ye geçiş tarihinin 1 Eylül 2005 öncesi bir tarih olması durumunda, bu tür bir tanımlamanın 1 Eylül 2005’e kadar yapılması gerekli olup, TFRS’ye geçiş tarihi ile 1 Eylül 2005 tarihi arasında muhasebeleştirilen tüm finansal varlıkları ve finansal borçları içerebilir.

(d) TFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarını 1 Ocak 2006 tarihinden önce başlayan yıllık dönem için sunan ve TMS 39’un 11A, 48A, UR4B-UR4K, UR33A ve UR33B Paragrafları ile 2005 yılında düzeltilmiş 9, 12 ve 13 üncü Paragraflarını uygulayan bir işletme – böyle bir işletmenin, ilk TFRS raporlama döneminin başlangıcında ilgili tarihte yeni ve düzeltilmiş Paragraflara uygun olarak tanımlanma niteliğini kazanan herhangi bir finansal varlık ya da finansal borcunu kâr veya zarar üzerinden gerçeğe uygun değerdeymiş gibi tanımlamasına izin verir. İşletmenin ilk TFRS raporlama döneminin 1 Eylül 2005’den önce başlaması durumunda, bu tür bir tanımlamanın 1 Eylül 2005 tarihine kadar tamamlanması gerekmekte olup, dönemin başı ile 1 Eylül 2005 arasında muhasebeleştirilen finansal varlıkları ve finansal borçları içerebilir. İşletmenin karşılaştırmalı bilgiyi TMS 39 için düzeltmesi durumunda, söz konusu bilgiyi, ilk TFRS raporlama döneminin başlangıcı itibariyle tanımlanan finansal varlık veya finansal borçlar ya da finansal varlık veya finansal borç grubu ya da her ikisi açısından da düzeltir. Karşılaştırmalı bilginin bu şekilde düzeltilmesi sadece tanımlanan kalem ve grupların, TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle TMS 39’un 9(b)(i), 9(b)(ii) ya da 11A Paragraflarındaki bu tür tanımlamalara ilişkin olarak yer alan hükümleri veya, TFRS’ye geçiş tarihinden sonra elde edilmiş olmaları durumunda, ilk muhasebeleştirilmeleri sırasında 9(b)(i), 9(b)(ii) ya da 11A Paragraflarındaki hükümleri karşılamaları durumunda söz konusu olur.

(e) TFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarını 1 Ocak 2006 tarihinden önce başlayan yıllık dönem için sunan bir işletme – TMS 39’un 91 inci Paragrafı ile bağlı kalınmaksızın, daha öncesinde gerçeğe uygun değer riskten korunma muhasebesi ilişkisi çerçevesinde finansal riskten korunan bir kalem olarak tanımlanan ve ardından alt paragraflar (c) ya da (d)’ye uygun olarak kâr veya zarar aracılığıyla gerçeğe uygun değerdeymiş gibi tanımlanan her türlü finansal varlık ve finansal borç, kâr veya zarar aracılığıyla gerçeğe uygun değerdeymiş gibi tanımlandıkları zamanda söz konusu ilişkilere bağlı olarak yeniden tanımlanırlar.

               

25B.  TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletmenin, zorunlu olmamakla birlikte, “TFRS 2 Hisse Bazlı Ödeme” Standardını 7 Kasım 2002’den önce elde edilen özkaynağa dayalı finansal araçlara uygulaması teşvik edilir. TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletmenin, zorunlu olmamakla birlikte, 7 Kasım 2002’den sonra ihraç edilen ve (a) TFRS’ye geçiş tarihinden ve (b) 1 Ocak 2005 tarihinden önce hak kazanılmış olan özkaynağa dayalı finansal araçlarına “TFRS 2 Hisse Bazlı Ödeme” Standardını uygulaması da teşvik edilir. Ancak TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletme, TFRS 2’nin gerektirdiği gibi ölçüm tarihi itibariyle özkaynağa dayalı finansal araçların gerçeğe uygun değerlerini kamuoyuna açıklamış olması durumunda TFRS 2 Standardını bu tür özkaynağa dayalı finansal araçları için uygulamayı seçebilir. TFRS 2’nin uygulanmadığı (7 Kasım 2002 itibariyle veya daha öncesinde gerçekleşmiş olanlar) tüm özkaynağa dayalı finansal araç ihraçları açısından, TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletmenin, TFRS 2’nin 44 ve 45 inci Paraflarında yer alan bilgiyi kamuoyuna açıklaması gerekir. TFRS 2 Standardını uygulamadığı özkaynağa dayalı finansal araçlara ilişkin süre ve koşulları yenilemesi durumunda, söz konusu yenileme (a) TFRS’ye geçiş tarihi ile (b) 1 Ocak 2005 tarihi öncesinde gerçekleşmiş ise, TFRS 2’nin 26–29 uncu Paragraflarının uygulanması gerekmez.

 

25C. TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletme, 1 Ocak 2005 tarihinden önce gerçekleştirdiği hisse bazlı ödeme işlemlerinden ortaya çıkan borçları açısından TFRS 2 Standardını uygulamak zorunda olmamakla beraber, söz konusu Standardı uygulaması konusunda teşvik edilir. Diğer taraftan, TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletme ilk uygulanacağı yıl başından önce ortaya çıkmış borçlar açısından da zorunlu olmamakla beraber, TFRS 2 Standardını uygulaması konusunda teşvik edilir. TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletme, TFRS 2 Standardının uygulandığı borçları açısından, bunlara ilişkin karşılaştırmalı bilginin 7 Kasım 2002 tarihinden önceki bir tarih veya dönemle ilgili olması durumunda, söz konusu bilgiyi düzeltmek zorunda değildir.

 

25D. TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletme, “TFRS 4 Sigorta Poliçeleri” Standardında yer alan geçiş hükümlerini uygulayabilir. TFRS 4, TFRS’leri ilk kez uygulayanlar da dahil olmak üzere, muhasebe politikalarında değişiklik yapılmasına kısıtlama getirir.

 

25E. 1b No’lu TFRS Yorumu Maddi Duran Varlıkların Maliyeti İçerisinde Yeralan Hizmetten Çekme, Restorasyon ve Benzeri Yükümlülüklerdeki Değişiklikler, hizmetten çekme, restorasyon veya benzeri borçlarda meydana gelen belirli değişikliklerin, ilgili olduğu varlığın maliyetine eklenmesini veya çıkarılmasını gerektirir ve ardından ilgili varlığın amortismana tabi düzeltilmiş tutarı ileriye yönelik olarak geriye kalan faydalı ömrü boyunca amortismana tabi tutulur. TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletmenin, benzer borçlarında TFRS’lere geçiş tarihinden önce meydana gelen değişiklikler için bu hükümlerin uygulanmasına gerek yoktur. TFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletme söz konusu muafiyetten yararlanması durumunda, anılan işletme:

 

(a) İlgili borcunu TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle TMS 37 çerçevesinde ölçer.

(b) İlgili borcun 1 No’lu TFRS Yorumu kapsamında olması koşuluyla, ilk ortaya çıktığı tarih itibariyle ilişkili olduğu varlığın maliyetine dahil edilmesi gereken tutarı tahmin eder. Söz konusu tahmin, dönemi itibariyle geçerli olan riske göre düzeltilmiş iskonto oranına (oranlarına) ilişkin en iyi tahminin kullanılması suretiyle ilgili borcun bu tarihe kadar iskonto edilmesi yoluyla yapılır.

(c) Bu tutar üzerindeki birikmiş amortisman, TFRS’lere geçiş tarihi itibariyle, ilgili varlığın kalan ömrüne ilişkin mevcut tahmine, işletme tarafından ilgili TFRS çerçevesinde uygulanmakta olan amortisman politikası uygulanmak suretiyle hesaplanır.

 

 

4 No’lu TFRS Yorumu Bir Anlaşmanın Kiralama Unsuru İçerip İçermediğine Karar Verilmesi

 

25F. TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletme, 4 No’lu TFRS Yorumu Bir Anlaşmanın Kiralama Unsuru İçerip İçermediğine Karar Verilmesi’nde belirtilen geçiş hükümlerini uygulayabilir. Bu durumda, TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletme, bir anlaşmanın TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle kiralama unsuru içerip içermediğine o tarihteki olay ve koşullar çerçevesinde karar verebilir.

 

25G. Bir işletme, Paragraf 7 ve 9’da yer alan hükümlerin yanı sıra, TMS 39 Standardında yer alan Paragraf UR76’nın son cümlesinde ve UR76A Paragrafında belirtilen hükümleri, aşağıdaki yollardan herhangi birisini seçmek suretiyle uygulayabilir:

 

(a) 25 Ekim 2002 ve sonrasında gerçekleşen işlemlere ileriye yönelik olarak; veya

(b) 1 Ocak 2004 ve sonrasında gerçekleşen işlemlere ileriye yönelik olarak.

 

26. Bu TFRS, diğer TFRS’lerin aşağıda yer alanlara ilişkin bazı kısımlarının geçmişe yönelik olarak uygulanmasını yasaklar:

 

(a) Finansal varlık ve borçların bilanço dışı bırakılması (Paragraf 27);

(b) Finansal riskten korunma muhasebesi (28-30 uncu Paragraflar);

(c) Tahminler (31-34 üncü Paragraflar);

(d) Satış amaçlı elde tutulan olarak sınıflandırılmış varlıklar ve durdurulan faaliyetler.

 

27. Paragraf 27A’da izin verilen durumlar hariç olmak üzere, TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletme, TMS 39‘da yer alan bilanço dışı bırakma hükümlerini 1 Ocak 2004 tarihli ve öncesi işlemler için uygular. Başka bir deyişle, TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletmenin, 1 Ocak 2004 tarihinden önce gerçekleşen bir işlem sonucunda oluşan türevsel olmayan finansal varlık ve borçlarını, TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkeleri çerçevesinde bilanço dışı bırakmış olması durumunda, söz konusu varlık ve borçlar TFRS’ler çerçevesinde yeniden finansal tablolara yansıtılmaz (daha sonraki bir işlem ve olay nedeniyle muhasebeleştirilmesi uygun görülmedikçe).

 

27A. Paragraf 27’ye bağlı olmaksızın, bir işletme, seçim tarihinden itibaren, TMS 39’un geçmişteki bir işlem sonucu bilanço dışı bırakılan finansal varlık ve finansal borçlara uygulanması için gerekli olan bilginin söz konusu işlemlerin ilk muhasebeleştirilmesi sırasında elde edilmesi koşuluyla, TMS 39’un bilanço dışı bırakma hükümlerini geçmişe yönelik olarak uygulayabilir.

 

28. “TMS 39 Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme” Standardının gerektirdiği üzere, TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle işletme:

 

(a) Tüm türev araçlarını gerçeğe uygun değerinden ölçer; ve

(b)  TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkeleri uyarınca varlık veya borç olarak raporlanan türev araçlardan kaynaklanan ertelenmiş zarar ve kazançlarını dikkate almaz.

 

29. Bir işletme, TFRS açılış bilançosunda, TMS 39‘a göre finansal riskten korunma muhasebesine konu edilmeyecek türden bir finansal riskten korunma ilişkisini yansıtmaz (örneğin finansal riskten korunma aracının nakit veya yazılı bir opsiyon, finansal riskten korunmaya konu kalemin net pozisyon olduğu veya finansal riskten korunma işleminin vadeye kadar elde tutulacak bir yatırıma ilişkin faiz riskini kapsaması gibi birçok finansal riskten korunma ilişkisini). Ancak, önceki muhasebe ilkelerine göre finansal riskten korunma kalemi olarak net pozisyon oluşturmuş bir işletme, TFRS’ye geçiş tarihinden sonra olmamak üzere, TFRS’ye göre bu net pozisyonda yer alan bireysel bir kalemi finansal riskten korunma kalemi olarak belirleyebilir.

 

30. TFRS’ye geçiş tarihinden önce bir işlemin finansal riskten korunma işlemi olarak belirlenmiş fakat söz konusu işlemin TMS 39’da yer alan finansal riskten korunma muhasebesi koşullarını karşılamaması durumunda, işletme TMS 39 Standardının 91 ve 101 inci Paragrafları (“-“) çerçevesinde finansal riskten korunma muhasebesini durdurur. TFRS’ye geçişten önce gerçekleştirilmiş işlemler, geçmişe yönelik finansal korunma işlemi olarak belirlenmez.

 

31. Bir işletmenin, söz konusu tahminlerinin yanlış olduğuna ilişkin tarafsız bir kanıt bulunmadıkça, TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle yapılan tahminler TRFS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkeleri (muhasebe politikalarındaki her türlü değişiklikleri yansıtan düzeltmeler sonrası) çerçevesinde söz konusu tarih itibariyle yapılan tahminlerle uyumlu bir şekilde gerçekleştirilir.

32. Bir işletme TFRS’ye geçiş tarihi sonrasında, TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre yapmış olduğu tahminlere ilişkin bilgi edinebilir. 31 inci Paragraf hükümleri çerçevesinde işletme, elde etmiş olduğu söz konusu bilgiyi, “TMS 10 Bilanço Tarihinden Sonraki Olaylar” Standardında yer alan bilanço tarihinden sonraki düzeltme gerektirmeyen bir olay olarak değerlendirir. Örneğin bir işletmenin TFRS’ye geçiş tarihinin 1 Ocak 2004 olduğunu ve 15 Temmuz 2004 tarihli yeni bir bilginin TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkeleri çerçevesinde 31 Aralık 2003 tarihinde yapılmış bir tahminin değiştirilmesini gerektirdiğini varsayalım. Bu işletme, söz konusu yeni bilgiyi açılış TFRS bilançosuna yansıtmaz (tahminlerin muhasebe politikasındaki herhangi bir değişikliğe ilişkin düzeltme gerektirmemesi veya tahminlerin yanlış olduğuna dair tarafsız bir delil bulunmaması koşuluyla). Bunun yanı sıra, söz konusu işletme anılan yeni bilgiyi 31 Aralık 2004 tarihli yıl sonu itibariyle düzenlediği gelir tablosuna (veya, eğer uygunsa, özkaynaklarda değişim olarak) yansıtır.

 

33. Bir işletmenin, TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle, TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerinin gerektirmediği ancak ilgili TFRS’ler çerçevesinde yapılması gerekli kılınan bazı tahminler yapması gerekebilir. Yapılan tahminler, TMS 10 ile uyumlu olunması açısından, TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle mevcut koşulları yansıtır. Özellikle, TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle gerçekleştirilen piyasa fiyatı, faiz oranı ve kur tahminleri, söz konusu tarihteki piyasa koşullarını yansıtır.

            

34. 31–33 üncü Paragraflar, açılış TFRS bilançosuna uygulanır. Bunlar, aynı zamanda bir işletmenin TFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında karşılaştırma amacıyla sunulan dönemlere de uygulanır. Bu durumda, TFRS’ye geçiş tarihine ilişkin olarak yapılan atıflar, söz konusu karşılaştırma döneminin sonuna ilişkin olarak yapılan atıflarla değiştirilir.

 

 

34A. TFRS 5 Standardının, satış amaçlı elde tutulan olarak sınıflanma kriterini sağlayan elden çıkarılacak duran varlıklara (veya elden çıkarılacak varlık grubuna) veya ilgili TFRS’nin yürürlüğe girdiği tarihten sonra durdurulan faaliyet olarak sınıflanma kriterini sağlayan faaliyetlerine ileriye dönük olarak uygulanması gerekir. Bir işletmenin, TFRS 5 Standardının uygulanması için gerekli olan değerleme ve bilgilerin ilgili kriterlerin sağlandığı tarihte elde edilmiş olmaları koşuluyla, elden çıkarılacak duran varlıklarının (veya elden çıkarılacak varlık grubuna) satış amaçlı elde tutulan olarak sınıflanma kriterini, diğer bazı faaliyetlerinin ise durdurulan faaliyet olarak sınıflanma kriterlerini anılan TFRS’nin yürürlüğe girmeden önceki herhangi bir tarihte karşıladığı günden itibaren ilgili Standardı uygulamasına izin verilir.

 

34B. TFRS 5’de yer alan geçiş hükümleri, TFRS’ye geçiş tarihi 1 Ocak 2005 tarihinden önceki bir tarih olan işletmeler tarafından uygulanır. TFRS’ye geçiş tarihi 1 Ocak 2005 veya daha sonraki bir tarih olan bir işletme TFRS 5’i geçmişe yönelik olarak uygular.

 

35. Bu TFRS, diğer TFRS’lerde yer alan kamuoyuna açıklama ve sunuma ilişkin hükümlere herhangi bir muafiyet getirmez.

 

36. “TMS 1 Finansal Tabloların Sunuluşu” Standardı ile uyum sağlanması açısından, bir işletmenin TFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında, en azından, TFRS’lere göre hazırlanmış bir yıllık karşılaştırmalı bilgiye yer verilir.

 

 

36A. TFRS’leri 1 Ocak 2006 tarihinden önce uygulayan bir işletme, TFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında, en azından bir yıllık karşılaştırmalı bilgi sunar; fakat söz konusu karşılaştırmalı bilginin TMS 32, TMS 39 ve TFRS 4 ile uyumlu olması gerekmez. TFRS’ye ilk geçiş yılında TMS 32, TMS 39 ve TFRS 4 Standartları ile uyumlu olmayan karşılaştırmalı bilgi sunmayı tercih eden bir işletme;

 

(a) TMS 32 ve TMS 39 kapsamındaki finansal araçları ile TFRS 4 kapsamındaki sigorta sözleşmelerine ilişkin karşılaştırmalı bilgi için TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerini uygular.

(b) Bu husus, anılan bilginin hazırlanmasındaki esaslar ile birlikte kamuoyuna açıklanır.

(c) Sunulan bilginin TMS 32, TMS 39 ve TFRS 4 ile uyumunun sağlanması açısından yapılacak ana düzeltmelerin içeriği açıklanır. İşletme, bu düzeltmelerin sayısal değerlerini belirtmek zorunda değildir. Ancak, karşılaştırılan dönemin raporlama tarihindeki bilançosu (yani TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre karşılaştırmalı bilgi içeren bilanço) ile ilk TFRS raporlama döneminin başlangıcındaki bilançosu (yani TMS 32, TMS 39 ve TFRS 4 ile uyumlu bilgi içeren ilk dönem) arasındaki düzeltmeler, muhasebe politikası değişikliğinden kaynaklanmış olarak dikkate alınır ve “TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar” Standardının 28(a)–(e) ve (f) (i) Paragraflarında yer alan açıklamalar yapılır. Paragraf 28(f) (i), sadece, karşılaştırma döneminin raporlama tarihi itibariyle düzenlenen bilançosunda sunulan tutarlara uygulanır.

 

Karşılaştırmalı bilginin, TMS 32, TMS 39 ve TFRS 4 ile uyumlu olmayan bir şekilde sunulmasına karar verilmesi durumunda, TFRS’ye geçiş tarihine yapılan atıflar, sadece bu Standartlar için geçerli olmak üzere, ilk TFRS raporlama döneminin başlangıcına yapılmış sayılır.

 

36B. TFRS’leri 1 Ocak 2006 tarihinden önce uygulayan ve “TFRS 6 Maden Kaynaklarının Araştırılması ve Değerlendirilmesi” Standardını uygulamayı tercih eden bir işletmenin, TFRS Standartlarına göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında sunulan karşılaştırmalı bilgilere TFRS 6 hükümlerini uygulaması gerekmez.

37. Bazı işletmeler, TFRS’ye göre tam karşılaştırmalı bilgiyi sundukları ilk dönemden önceki dönemlere istinaden saptanmış bazı verilerin TFRS öncesi tarihi finansal tablo değerlerini de sunarlar. Bu TFRS, bu tür verilerin, TFRS’lerin muhasebeleştirme ve ölçme hükümleri ile tam uyumlu olmalarını gerektirmez. Bunun yanı sıra, bazı işletmeler, TMS 1’in gerektirdiği karşılaştırmalı bilgi ile birlikte TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre hazırladıkları karşılaştırmalı bilgiyi de sunabilir. TFRS öncesi tarihi finansal tablo verileri veya TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre hazırlanmış karşılaştırmalı bilgi içeren herhangi bir finansal tabloda:

 

(a) TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre hazırlanan bilginin TFRS’ye göre hazırlanmadığını belirgin bir şekilde gösterir; ve

(b) TFRS’ye göre uyumlu olması için gereken ana düzeltmelerin niteliklerini kamuoyuna açıklar. İşletme, bu düzeltmelerin sayısal değerlerini belirtmek zorunda değildir.

 

38. Bir işletme, TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerinden TFRS’ye geçişin, raporlanan finansal pozisyonunu, finansal performansını ve nakit akışını nasıl etkilediğini kamuoyuna açıklar.

 

39. Paragraf 38 ile uyumlu olunması açısından, bir işletmenin TFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında aşağıdakilere yer verilir:

 

(a)  Aşağıda yer alan her iki tarih açısından da, TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkeleri çerçevesinde raporlanan özkaynak ile TFRS’ye göre belirlenen özkaynağın birbirleriyle mutabakatı:

(i) TFRS’ye geçiş tarihi; ve

(ii) TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerine uyumlu olarak hazırlanmış son yıllık finansal tablolarda sunulan en son dönemin sonu;

(b) TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerine uyumlu olarak hazırlanmış son yıllık finansal tablolarında raporlanan son döneme ilişkin kâr veya zarar ile aynı dönem için TFRS’lere göre raporlanmış kâr veya zararın birbiriyle mutabakatı; ve

(c) Bir işletmenin açılış TFRS bilançosunu hazırlarken ilk kez bir değer düşüklüğü zararı muhasebeleştirmiş veya iptal etmiş olması durumunda, işletmenin söz konusu değer düşüklüğü zararları ile iptalleri TFRS’ye geçiş tarihi ile birlikte başlayan dönemde muhasebeleştirmiş olması durumunda “TMS 36 Varlıklarda Değer Düşüklüğü” Standardının kamuoyuna yapılmasını gerektireceği açıklamalar.

 

40. Paragraf 39 (a) ve (b) uyarınca yapılması gereken mutabakatlarda, kullanıcıların, bilanço ve gelir tablosuna ilişkin olarak yapılmış önemli düzeltmeleri anlamalarını sağlamaya yetecek detayda bilginin sunulması gerekir. Bir işletmenin, TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre nakit akış tablosu sunmuş olması durumunda, anılan tabloya ilişkin olarak yapılmış önemli düzeltmeleri de açıklaması gerekir.

 

41. Bir işletmenin TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkeleri çerçevesinde yapmış olduğu hataların farkına varması durumunda, Paragraf 39 (a) ve (b) uyarınca yapılan düzeltmelerde, söz konusu hataların muhasebe politikalarındaki değişikliklerden ayrıştırılması gerekir.

 

42. TMS 8, bir işletmenin TFRS’leri ilk kez uygulamasından kaynaklanan muhasebe politikası değişikliklerini düzenlemez. Bu nedenle, muhasebe politikalarındaki değişikliklere ilişkin olarak TMS 8 uyarınca kamuoyuna yapılması gereken açıklamalar, bir işletmenin TFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarına uygulanmaz.

 

43. Bir işletmenin geçmiş dönemlerin finansal tablolarını sunmamış olması durumunda, TFRS Standartlarına göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında bu husus kamuoyuna açıklanır.

 

43A. Bir işletmenin daha önce muhasebeleştirmiş olduğu finansal varlık veya finansal borcu Paragraf 25A uyarınca, kâr veya zarar aracılığıyla gerçeğe uygun değeri üzerinden finansal varlık veya finansal borç, ya da satışa hazır bir finansal varlık olarak tanımlamasına izin verilir. İşletme, tanımlama tarihi itibariyle her bir kategoride tanımlanmış/gösterilmiş olan finansal varlık veya borçların gerçeğe uygun değerlerini ve bunların daha önceki finansal tablolardaki sınıflandırılmaları ve defter değerlerini kamuoyuna açıklar. 

44. Bir işletmenin TFRS açılış bilançosunda, bir maddi duran varlık, yatırım amaçlı gayrimenkul veya maddi olmayan duran varlık (bakınız: Paragraf 16 ve 18) kalemi için tahmini maliyet olarak gerçeğe uygun değeri kullanması durumunda; söz konusu işletmenin TFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarında, TFRS açılış bilançosunun her bir ilgili kalemi açısından aşağıdakiler kamuoyuna açıklanır:

 

(a) Söz konusu gerçeğe uygun değerlerin toplamı; ve

(b) TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre raporlanmış defter değerlerine yapılan toplam düzeltme.

 

45. Paragraf 38 ile uyumlu olunması açısından, bir işletmenin TFRS Standartlarına göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarının kapsadığı döneme ilişkin ara dönem finansal raporlarını “TMS 34 Ara Dönem Finansal Raporlama” Standardı çerçevesinde sunması durumunda, söz konusu işletme, TMS 34 hükümleri ile birlikte aşağıdaki hükümleri de uygular:

 

(a) Bu tür ara dönem finansal raporların her birinde, işletmenin bir önceki yılın karşılaştırılabilir ara dönemi için ara dönem finansal raporu sunmuş olması durumunda, aşağıdakilerin mutabakatına yer verilir:

(i) Karşılaştırılan ara dönem sonu itibariyle TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre tespit edilen özkaynak tutarı ile aynı tarih itibariyle TFRS’ler çerçevesinde hesaplanan özkaynak tutarı; ve

(ii) Karşılaştırılan ara dönem itibariyle (cari ve yıl başından bu yana) TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre tespit edilen kâr veya zarar tutarı ile aynı dönem itibariyle TFRS’ler çerçevesinde hesaplanan kâr veya zararı tutarı.

(b) (a)’da yer verilen mutabakat işlemlerine ek olarak, bir işletmenin TFRS’ye göre ilk kez düzenlenen finansal tablolarının kapsadığı ara dönemlere ilişkin TMS 34’e göre hazırlanmış ilk ara dönem finansal raporlarında, Paragraf 39 (a) ve (b)’de  (Paragraf 40 ve 41’deki hükümlerde yer alan detaylarla desteklenmek suretiyle) yer alan mutabakatlara veya bu mutabakatları içeren diğer bir yayımlanmış belgeye ilişkin referanslara yer verilir.

 

46. TMS 34, ara dönem finansal tablo kullanıcılarının en yakın yıllık finansal tablolara ulaşabileceği varsayımına dayanarak, en az düzeyde açıklama yapılmasını gerektirir. Fakat TMS 34, aynı zamanda, “cari ara dönemin anlaşılması için önemli düzeyde gerekli olan tüm işlem ve olayların açıklanmalarını” da gerektirir. Bu nedenle, TFRS’leri ilk kez uygulayan bir işletme, TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre hazırlanan en son yıllık finansal tablolarında, cari ara dönemin anlaşılması açısından önemli bir olay ya da işlemi kamuoyuna açıklamamış ise, ara dönem finansal raporlarında bu bilgiyi sunar veya bu bilgiyi içeren diğer bir yayımlanmış belgeye referans yapar.

 

47.          “-”

 

47A.       “-”

 

47B.       “-”

 

47C.       “-”

 

47D.       “-”

 

47E.        “-”

 

 

 

Bu Ek, TFRS’nin ayrılmaz bir parçasıdır.

 

 

Bu Ek TFRS’nin ayrılmaz bir parçasıdır.

B1. TFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletme, “TFRS 3 İşletme Birleşmeleri” Standardını geçmiş işletme birleşmeleri için geriye dönük olarak uygulamamayı (TFRS’ye geçiş tarihinden önce meydana gelen işletme birleşmeleri) seçebilir. Bunun yanı sıra TFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletmenin, TFRS 3 ile uyumlu olunması açısından herhangi bir işletme birleşmesini düzeltmesi durumunda, daha sonra gerçekleştirilen tüm işletme birleşmelerini de düzeltilir ve “TMS 36 Varlıklarda Değer Düşüklüğü” Standardı (“-“) ile “TMS 38 Maddi Olmayan Duran Varlıklar” Standardını (“-“) yine aynı tarihten itibaren uygular. Örneğin TFRS’yi ilk kez uygulayan bir işletmenin, 30 Haziran 2002 de gerçekleşmiş bir işletme birleşmesini düzeltmeyi seçmesi durumunda, söz konusu işletme, 30 Haziran 2002 ile TFRS’ye geçiş tarihi arasında gerçekleşmiş tüm işletme birleşmelerini düzeltir ve TMS 36 (“-“) ile TMS 38 (“-“) Standartlarını 30 Haziran 2002 tarihinden itibaren uygular.

 

B1A.  Bir işletmenin, “TMS 21 Kur Değişiminin Etkileri” Standardının (“-“), geriye dönük olarak gerçeğe uygun değerlerin düzeltilmesi işlemlerine ve TFRS’ye geçiş tarihinden önce gerçekleştirilen işletme birleşmelerinde ortaya çıkan şerefiyeye uygulanması zorunluluğu yoktur. Bir işletmenin, TMS 21 Standardını geriye dönük olarak gerçeğe uygun değer düzeltmeleri ile şerefiyeye uygulamaması durumunda, bu varlık ve borçlar, edinilen işletmenin varlık ve borçları olarak değil, ilgili işletmenin varlık ve borçları olarak dikkate alınır. Bu nedenle, söz konusu şerefiye ve gerçeğe uygun değer düzeltmeleri, ya işletmenin geçerli para biriminden halihazırda raporlanmışlardır ya da TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerine uygun döviz kuru kullanılmak suretiyle raporlanmış parasal olmayan yabancı para kalemleridir.

 

B1B. Bir işletme, TMS 21 Standardını geriye yönelik olarak, aşağıdakilerin herhangi birinden kaynaklanan şerefiye ve gerçeğe uygun değer düzeltmeleri açısından uygulayabilir:

 

(a) TFRS’ye geçiş tarihi öncesinde oluşmuş tüm işletme birleşmelerinden; veya

(b) Yukarıda yer alan B1 uyarınca, TFRS 3 ile uyumun sağlanması amacıyla düzeltilmelerine karar verilen işletme birleşmelerinden.

 

B2. TFRS 3 Standardının geçmiş bir işletme birleşmesine geriye yönelik olarak uygulanmaması durumunda, söz konusu birleşmeye ilişkin olarak aşağıdaki sonuçlar ortaya çıkar:

 

(a)  TFRS’leri ilk kez uygulayan işletme, TFRS’ye geçmeden önceki muhasebe ilkelerine göre yapmış olduğu sınıflandırmayı (yasal edinen işletme tarafından gerçekleştirilen bir elde etme, hukuken edinilen tarafından gerçekleştirilen bir ters birleşme veya çıkarların birleştirilmesi şeklinde) devam ettirir.

(b) İlk kez uygulayan bir işletme, aşağıdakiler dışında geçmiş işletme birleşmeleri dolayısıyla edinilmiş tüm varlık ve yükümlülüklerini TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle muhasebeleştirmelidir:

(i) Önceki muhasebe ilkelerine göre bilanço dışında bırakılmış bazı finansal varlık ve yükümlülükler (bakınız: Paragraf 27), ve

(ii) Şerefiye dahil varlıklar ve önceki muhasebe ilkelerine göre hazırlanmış edinen işletmenin konsolide bilançosunda tahakkuk ettirilmemiş yükümlülükler ve TFRS’ye göre edinilenin bireysel bilançosunda muhasebeleştirme kriterlerini sağlamayan varlık ve yükümlülükler (bakınız: Paragraf B2(f) ve B2(i)).

 

Değişim, eğer daha önceden şerefiye içinde yer alan bir maddi olmayan duran varlığın muhasebeleştirilmesinden kaynaklanmıyorsa, ilk kez TFRS uygulayan işletme tarafından, dağıtılmamış kârlar hesabına kaydedilmelidir (veya, uygunsa başka bir özkaynak kalemine) (bakınız: Paragraf B2 (g) (i)).

 

(c) İlk kez TFRS uygulayan işletme, önceki muhasebe ilkelerine göre daha önce hazırlanan finansal tablolarda yer alan, ancak TFRS’ye göre varlık ya da borç olarak finansal tablolarda yer almaması gereken kalemlere TFRS açılış bilançosunda yer vermemelidir. Bu değişim ilk kez TFRS uygulayan işletme tarafından aşağıdaki gibi muhasebeleştirilir:

(i) İlk kez TFRS uygulayan işletme, geçmişteki işletme birleşmelerini, edinme olarak sınıflandırmış ve TMS 38’e göre varlık olarak muhasebeleştirilmesi uygun görülmeyen maddi olmayan duran varlıkları tahakkuk etmişse bu kalemi şerefiyenin bir parçası olarak sınıflandırmalıdır (ve eğer varsa ilgili ertelenmiş vergi ve azınlık paylarını da (eğer eski muhasebe ilkelerine göre şerefiye özkaynaklardan düşmediyse, bakınız: Paragraf B2(g) (i) ve B2 (i)).

(ii) İlk kez TFRS uygulayan işletme tüm diğer değişiklikleri dağıtılmamış kârlar hesabında muhasebeleştirmelidir.

(d) TFRS bazı varlık ve borçların orijinal maliyetinden farklı olarak, örneğin gerçeğe uygun değere göre, yeniden ölçümünü öngörür. İlk kez TFRS uygulayan, bu varlık ve borçları daha önceden alınmış veya eski bir işletme birleşmesinden doğmuş olsa da, TFRS açılış bilançosunda bu şekilde muhasebeleştirilmelidir. Defter değerinde meydana gelen değişim, şerefiye hariç, birikmiş kârlar düzeltilmek suretiyle muhasebeleştirilmelidir (veya uygunsa, başka bir özkaynak kaleminden).

(e) İşletme birleşmesinden hemen sonra, önceki genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine göre hazırlanan finansal tablolarda yer alan varlıklar ve üstlenilen borçların defter değeri, TFRS’ye göre bu varlık ve borçların aynı tarihteki varsayılan maliyetine eşit olabilir. Eğer TFRS bu varlık ve borçlar için ileriki bir tarihte maliyet esasına göre ölçümü öngörüyorsa, işletme birleşmesi tarihinden itibaren varsayılan maliyet, maliyet esasına göre hesaplanacak amortisman ve itfaya temel oluşturmalıdır.

(f) Geçmişteki bir işletme birleşmesinde edinilen varlıklar ya da üstlenilen borçlar, önceki muhasebe ilkelerine göre muhasebeleştirilmediyse, TFRS açılış bilançosunda bu kalemlerin varsayılan değeri sıfıra eşit değildir. Elde eden işletme, bu varlık ve borçları konsolide bilançosunda TFRS’nin edinilenin bilançosunda kaydedilmesini öngördüğü şekilde muhasebeleştirilmelidir. Örneğin, elde eden işletme, önceki muhasebe ilkelerine göre, geçmişteki bir işletme birleşmesinde aldığı finansal kiralamayı aktifleştirmediyse, konsolide bilançosunda aktifleştirmelidir (TMS 17’ye göre elde edilen işletmenin standart bilançosunda aktifleştirmiş olması gerekirdi). Tersi olarak, bir varlık ya da borç önceki muhasebe ilkelerine göre şerefiyenin içinde muhasebeleştirildiyse ancak TFRS 3’e göre ayrıca muhasebeleştirilmesi gerekiyorsa, TFRS elde edilen işletmenin bilançosunda yer almasını öngörmediği takdirde, şerefiye içinde yer alır.

(g) Standart açılış bilançosundaki şerefiyenin defter değeri, aşağıdaki üç düzeltmeden sonra, TFRS’ye geçiş tarihindeki önceki genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine göre hazırlanan finansal tablolarda yer alan şerefiyenin defter değerine eşittir.

(i)  Eğer yukarıdaki B2(c)(i) Paragrafındaki koşullar geçerliyse, ilk kez TFRS uygulayacak işletme önceki muhasebe ilkelerine göre maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilen bir kalemi yeniden sınıflandırırsa, şerefiyenin defter değeri artırılır. Benzer şekilde, eğer Paragraf B2(f) ilk kez TFRS uygulayan işletme önceki muhasebe ilkelerine göre şerefiyenin içinde sınıflandırdığı bir maddi olmayan duran varlığı muhasebeleştirmeyi öngörüyorsa, ilk kez TFRS uygulayan işletme şerefiyenin defter değerini düşürmelidir (ve eğer varsa ilgili, ertelenmiş vergi ve azınlık payları da düzeltilmelidir).

(ii) Geçmiş işletme birleşmesindeki satın alma bedelini etkileyen koşullar, TFRS’ye geçiş tarihinden önce açıklağa kavuşmuş olabilir. Eğer koşula bağlı düzeltmenin gerçekçi bir tahmini yapılabiliyorsa ve ödenmesi muhtemel ise, ilk kez TFRS uygulayan işletme şerefiyenin defter değerini bu tutar kadar düzeltmelidir. Benzer biçimde, ilk kez TFRS uygulayan işletme, daha önce muhasebeleştirilen koşullu düzeltme gerçekçi şekilde ölçülemiyor veya ödenmesi muhtemel değilse, şerefiyenin defter değerini bu tutar kadar düzeltmelidir.

(iii) Şerefiyenin değer düşüklüğü ile ilgili göstergeler olup olmadığına bakılmaksızın, ilk kez TFRS uygulayan işletme, TFRS’ye geçiş tarihi itibariyle şerefiyenin değer düşüklüğünü “TMS 36 Varlıklarda Değer Düşüklüğü” Standardı uyarınca test etmek ve bunun sonucunda oluşabilecek zararı dağıtılmamış kârlarda veya TMS 36  uyarınca (yeniden değerleme olumlu farklarındaki) muhasebeleştirmek zorundadır. Değer düşüklüğü testi TFRS’ye geçiş tarihindeki koşullar göz önüne alınarak yapılmalıdır.

(h) TFRS’ye geçiş tarihinde şerefiyenin defter değerine başka hiçbir düzeltme yapılmamalıdır. Örneğin, ilk kez TFRS uygulayıcısı şerefiyenin defter değerini aşağıdaki sebeplerle düzeltmemelidir :

(i) İşletme birleşmesinde alınan ve devam etmekte olan araştırma ve geliştirme giderlerini hariç tutmak için (TMS 38’e göre ilgili maddi olmayan duran varlığın, elde edilen işletmenin bilançosunda muhasebeleştirilmesi uygun görülmüyorsa);

(ii) Şerefiyenin geçmişteki itfasına ilişkin düzeltme için;

(iii) Önceki muhasebe ilkelerine göre, varlık ve borçlara, işletme birleşmesi tarihiyle TFRS’ye geçiş tarihi arasında yapılan düzeltmeler sonucu, şerefiyeye de yapılmış olan ve TFRS 3’e uygun olmayan düzeltmelerin geri çekilmesi.

(i) Eğer ilk kez TFRS uygulayan işletme önceki muhasebe ilkelerine göre hazırlanan finansal tablolarında şerefiyeyi özkaynaklardan bir indirim olarak muhasebeleştirdiyse:

(i) Açılış bilançosunda bu şerefiyeyi muhasebeleştirmemelidir. Ayrıca bu şerefiyenin ilgili olduğu bağlı ortaklık tasfiye edilirse veya ilgili bağlı ortaklığa ait yatırımda değer düşüklüğü söz konusu olursa, bu şerefiye gelir tablosuna transfer edilemez.

(ii) Satın alma bedelini belirleyen koşulların sonradan belirlenmesi sonucu yapılması gereken düzeltmeler, dağıtılmamış kârlar hesabında muhasebeleştirilir.

(j) Önceki muhasebe ilkelerine göre, ilk kez TFRS uygulayan işletme, geçmiş tarihteki şirket birleşmesindeki bağlı ortaklığı konsolide etmemiş olabilir (örneğin, ana şirket önceki muhasebe ilkelerine göre aynı şirketi bağlı ortaklık olarak kabul etmemiş veya konsolide finansal tablo hazırlamamış olabilir). İlk kez TFRS uygulayan işletme bağlı ortaklığın varlık ve borçlarını TFRS’ye uygun hale getirecek şekilde düzeltme yapmalıdır. Şerefiyenin varsayılan maliyeti TFRS’ye geçiş tarihiyle aşağıda sayılanlar arasındaki farka eşittir :

(i)  Ana ortaklığın düzeltmeye tabi tutulan defter değerlerinden kazancı, ve

(ii) Bağlı ortaklığın ana ortaklığın kendi finansal tablolarındaki maliyeti.

(k) Azınlık payı ve ertelenmiş verginin ölçümü diğer varlık ve borçların ölçümüne bağlıdır. Dolayısıyla, yukarıda bahsedilen varlık ve borçlarla ilgili düzeltmeler azınlık payları ve ertelenmiş vergileri etkiler.

 

B3. Geçmişteki şirket birleşmeleri için geçerli olan muafiyet ayrıca, geçmişteki bağlı ortaklık yatırımları, iş ortaklıkları için de geçerlidir. Ayrıca, Paragraf B1 için seçilen tarih her çeşit elde etme için geçerlidir.